Dzielenie włosa na czworo.

Częstym zjawiskiem w grupach kapitałowych jest „przerzucanie” przedsiębiorstw z jednej spółki do  drugiej. Przyczyną tego zjawiska są przede wszystkim  procesy restrukturyzacyjne,  wdrażane w danej grupie spółek powiązanych kapitałowo. Pomimo, że od strony cywilistycznej proces przekazywania przedsiębiorstwa z jednej spółki do drugiej, raczej nie rodzi żadnych problemów natury prawnej, to już na gruncie prawa podatkowego oraz bilansowego, nie raz przyprawia o zawrót głowy.

Przeniesienie przedsiębiorstwa w ramach grupy kapitałowej odbywa się z reguły  poprzez wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do drugiej spółki. Dochodzi wówczas do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce nabywającej przedsiębiorstwo. Nieodzowną częścią przedsiębiorstwa są z reguły wierzytelności, powstałe w związku z jego funkcjonowaniem. Wierzytelności niespłacone przed datą przeniesienia przedsiębiorstwa do drugiej spółki, przechodzą wraz z przedsiębiorstwem do spółki nabywającej przedsiębiorstwo. Nierzadko takie wierzytelności zostają spłacone przez dłużnika w części bądź całości, ale już po dacie aportu, a zatem spłata następuje już na rzecz spółki, która nabyła przedsiębiorstwo. Wierzytelności w momencie ich powstania zostały zarachowane jako przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odprowadzono od nich podatek dochodowy. Dodatkowym zdarzeniem przed aportem jest często utworzenie odpisów aktualizacyjnych, w przypadku niewielkiego prawdopodobieństwa ich ściągalności. Tak więc, przed wniesieniem aportu, przenoszone wierzytelności były już podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym.

Nabycie przedmiotowych wierzytelności, jako wartości wnoszonych w ramach przedsiębiorstwa na kapitał zakładowy, skutkuje powstaniem przychodu, ale jest to przychód nieopodatkowany. Korzysta on z dobrodziejstwa art. 12 ust. 4 pkt. 4) CIT, zgodnie z którym do przychodów opodatkowanych nie  zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. A zatem spółka nabywająca przedsiębiorstwo, w tym wierzytelności,  odnotowuje przychód, lecz jest to przychód nieopodatkowany. Nabyta w ten sposób wierzytelność jest traktowana jako uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługującego wierzycielowi wobec dłużnika. Stanowi ona zbywalne prawo majątkowe, którego realna wartość jest uzależniona od wielu czynników. Tak więc, na tym etapie po raz drugi ta sama wierzytelność niespłacona zrodziła przychód, lecz tym razem na szczęście niepodatkowy. Ale to nie koniec historii tej wierzytelności, gdyż taka wierzytelność może zostać w przyszłości spłacona lub zbyta. I tutaj zaczynają się schody.

Rozpatrując sytuację, w której dłużnik szczęśliwie opamiętał się i dokonał spłaty wierzytelności, ale już po dacie aportu przedsiębiorstwa, wówczas należy zbadać, czy dojdzie po raz trzeci do powstania przychodu w związku z tą samą  wierzytelnością. Odpowiedź jest niekorzystna dla podatnika. Tak, spłacona wierzytelność będzie podstawą do powstania przychodu podatkowego. Dzieje się tak dlatego, że spłata wierzytelności  ma miejsce już na innym (kolejnym) etapie działania spółki przejmującej – nie odbywa się to ramach podwyższenia kapitału zakładowego. Środki pieniężne otrzymane z tytułu spłaty wierzytelności nie mogą być potraktowane jako przychody otrzymane na powiększenie kapitału zakładowego, a więc należące do kategorii niepodlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 4) CIT. Dlatego spłatę wierzytelności zalicza się  do bieżącej działalności gospodarczej spółki.  Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 CIT, środki pieniężne otrzymane przez spółkę tytułem spłaty nabytych wierzytelności stanowią jej przychód podatkowy. Podobne konsekwencje podatkowe zrodzi sprzedaż wierzytelności (cesja). Zbycie wierzytelności następuje przed dniem jej spłaty. Wynagrodzenie, jakie spółka otrzyma od cesjonariusza (nabywcy wierzytelności) zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 CIT, stanowić będzie jej przychód podatkowy.

Przyczyną tych wszystkich problemów związanych z trzykrotnym powstaniem przychodu (w tym dwóch podatkowych) z jednej wierzytelności, jest między innymi brak sukcesji podatkowej w przypadku zbyciu przedsiębiorstwa. Powyższy przykład pokazuje, jak skomplikowane i często niezrozumiałe jest działanie przepisów prawa podatkowego w przypadku aportu przedsiębiorstwa.

dr Tomasz Kiszka

doradca podatkowy, radca prawny
w Smaga Jaroszyński Spółka Adwokacka S.K.A.

Komentarze ( 0 )

    Napisz komentarz

    Twój adres email nie zostanie opublikowany. Wymagane pola oznaczone są *

    Autorzy Bloga

    Krzysztof Smaga

    Zawodowo – adwokat, syndyk, członek rad nadzorczych, na każdej z tych funkcji z wieloletnim doświadczeniem. Absolwent Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej w Lublinie. Stypendysta na Uniwersytetach Alberta Ludwika we Fryburgu i Karola Franciszka w Grazu. Współzałożyciel Kancelarii i współautor jej charakteru. Pozazawodowo - aktywny sympatyk sportu w każdej popularnej postaci (bieganie, jazda na rowerze, narty, żeglarstwo) i wielki miłośnik gór.

    Jacek Jaroszyński

    Adwokat i doradca podatkowy. Absolwent Wydziału Prawa, Prawa Kanonicznego i Administracji Katolickiego Uniwersytetu Lubelskiego Jana Pawła II, gdzie obronił doktorat. Ukończył również studia doktorskie oraz zdał minimum doktorskie na Wydziale Ekonomii Uniwersytetu Warszawskiego. Posiada doświadczenie w biznesie międzynarodowym, które zdobył jako dyrektor spółki rosyjsko-polskiej w Nowogrodzie. Wraz z Krzysztofem Smagą - współzałożyciel Kancelarii i współautor jej charakteru. Pasjonat koni - zarówno tych naturalnych, jak i mechanicznych.

    Tomasz Czapla

    Żeromszczak z Kielc, absolwent Wydziału Prawa Uniwersytetu Marii Curie Skłodowskiej w Lublinie. Studiował na Uniwersytetach w Monachium, w Utrechcie i Edinboro University of Pennsylvania. Ukończył również z wynikiem bardzo dobrym aplikację sądową. Radca prawny od 2008 roku. Zajmuje się zamówieniami publicznymi, niszowymi zagadnieniami gospodarczymi (prawo lotnicze, bezpieczeństwo żywności) i co ciekawszymi procesami cywilnymi. Regularny uczestnik zawodów narciarskich i maratonów MTB na dystansie giga. Zdarza mu się wziąć kilka dni wolnego, po czym okazuje się że pokonał Albrechts Route albo trasę Świeradów Zdrój – Ustrzyki.

    Michał Połaniecki

    Radca prawny. Absolwent Wydziału Praca, Prawa Kanonicznego i Administracji Katolickiego Uniwersytetu Lubelskiego Jana Pawła II. Pełnił funkcję koordynatora lubelskiego oddziału Fundacji Acedamia Iuris. Zajmuje się obsługą prawną podmiotów gospodarczych z sektora lotniczego oraz reprezentuje klientów w toku postępowań w sprawach gospodarczych. Zawodowo stara się łączyć przeciwstawne wyzwania: wszechstronności prawniczej oraz specjalizacje w zakresie prawa gospodarczego. Uwielbia aktywny tryb życia. Odreagowuje codzienność na torze kartingowym.

    Krzysztof Józefaciuk

    Doradca podatkowy. Ukończył studia prawnicze na Wydziale Prawa i Administracji Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej w Lublinie. Absolwent studiów podyplomowych w zakresie rachunkowości i finansów Akademii Leona Koźmińskiego w Warszawie. Pasjonat optymalizacji podatkowej oraz przekształceń podmiotów gospodarczych. Prywatnie lubi rajdy terenowe i inne sportowe okazje, żeby się pobrudzić.

    Karol Kajka

    Absolwent Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej w Lublinie. Ukończył również podyplomowe Studium Zamówień Publicznych na Uniwersytecie Warszawskim. Z wyróżnieniem zdał egzamin wstępny na aplikację radcowską. Pracując wzoruje się na rywalizacji sportowej, gdzie cel osiąga się przede wszystkim systematycznym i mądrym przygotowaniem. Prywatnie, entuzjasta biegów długodystansowych (10 km, półmaraton).
    ↓